פרשנות סעיפים 147 ו-152 לפקודת מס הכנסה בטענות מקדמיות

טענותיהם המקדמיות של המבקשים בשתי הבקשות, כל אחד לפי עניינו שלו, נסמכו על פרשנות שלהם להוראת אחדות בפקודת מס הכנסה [נוסח חדש], התשכ"א-1961 (להלן: הפקודה), ובפרט ביחס לסעיפים 147 ו-152 לפקודה.

...

שתי הבקשות שלפני, אשר החלטתי לדון בהן במאוחד, עניינן בשתי החלטות נפרדות של בית המשפט המחוזי בתל אביב-יפו (כב' השופט מ' אלטוביה, ב-עמ"ה 1031/06 וב-עמ"ה 1021/07), שלא לקבל טענות מקדמיות שהעלו המבקשים בגדרם של ערעורים שהגישו על שומות מס, שערכו להם המשיבים בשתי הבקשות.

בשים לב להשתלשלות העניינים שתוארה לעיל ראיתי להידרש לשתי הבקשות במאוחד כאמור ולקבוע כי דינן להידחות.

נוכח כל האמור לעיל – הבקשות נדחות.

כן קבע בית המשפט כי יש לפרש את סמכותו של הנציב להוצאת שומות לפי סעיף 147(2) לפקודת מס הכנסה בדרך המאפשרת גם תיקון שומה מוקדמת, ובילבד שהשומה מעיקרה תהיה במיגבלות התקופה הקבועה לעניין הוצאת השומה על פי סעיף 147, ושהצורך באותו תיקון נבע מטעות כנה שאירעה במהלך הוצאת השומה המקורית או מעובדות או נתונים חדשים שבאו לידיעת הנציב לאחר הוצאת השומה המקורית.

לטענת פקיד השומה אומנם ניתן לבדוק את אופן הפעלת שיקול הדעת, אם היה מוצדק וסביר לפתוח את השומה, אך זאת לא כטענה מקדמית, אלא רק לאחר בדיקת שיקול דעת הנציב, בתום שלב הגשת הראיות ושמיעת טענות בנושא זה. עוד טוען פקיד השומה כי גם בהנחה שהנציב אינו רשאי עוד להתערב בשומת חברת המצודה ויש לייחס את הכנסתה לנישום המייצג, עדיין נתונה הכנסה זו לבקורת של פקיד השומה, שכן הדו"ח האישי של שמחה הוגש בשנת 1999 והשומה שהוצאה כלפיו נעשתה במועד החוקי של שלוש שנים.

סעיף 147(א)(1) קובע כי המנהל רשאי להפעיל את סמכותו כתום שנה לאחר התקופות שנקבעו בסעיפים 145(א) ו-152(ג) לפי המאוחר או תוך 6 שנים מיום שנעשתה לנישום שומה לפי מיטב השפיטה בהעדר דו"ח על פי סעיף 145(ב).

...

סוף דבר מן הטעמים שבוארו לעיל הייתי מציע לדחות את הערעור בע"א 4998/06 ולקבוע כי לא קמו התנאים להפעלת סמכות הנציב על פי סעיף 147.

ובהמשך: "בענייננו, אין בפרשנותו של המשיב (מנהל מס רכוש – אזור חדרה – י.ד.) כדי להטות את הכף או להוות שיקול מכריע, אך יש בה כדי לתרום למסקנה כי יוזמת החקיקה לתיקון 25 נועדה להבהיר ולתת ביטוי לפרשנותו של המשיב שנהגה כבר לפני התיקון ושימשה נושא להתדיינויות משפטיות ממושכות שלא הגיעו להכרעה בבית-משפט זה". (שם, בעמ' 408).

כשלעצמי אני סבור כי בבוא בית המשפט לפרש הוראת מס אל לו לפנות לקובץ הפרשנות לפקודת מס הכנסה (ה"חבק") או להנחיות פנימיות אחרות של רשות המסים מתוך כוונה ללמוד מהי תפישתה הפרשנית של רשות המסים בהתייחס להוראת המס שיצאה תחת ידו של המחוקק.

תוכן עניינים נושא פסקות כתב האישום 1 - 13 החשבוניות נכללו בפנקסי החשבונות של חברת ביס 14 - 15 מהות העבירות שמיוחסות לכל אחד מהנאשמים 16 - 19 שאלת "הנטלים" ושאלת "דיות הראיות" בעבירות מס 20 - 32 אחריותו האישית של נידאל 33 - 135 ה.1 נידאל כ-"מנהל פעיל" 34 - 40 ה.2 החשבוניות של עולם הבניה 41 - 53 ה.3 החשבוניות של קומפיו ווב 54 – 69 ה.4 החשבוניות של מ.ב דוניה 70 - 78 ה.5 החשבוניות של טל זונדרלינג 79 - 85 ה.6 החשבוניות של אס ארן 86 – 91 ה.7 החשבוניות של אמש הובלות 92 – 99 ה.8 החשבונית של בני בואצי 100 - 103 ה.9 החשבוניות של שבתאי אברזי'ל 104 – 110 ה.10 החשבונית של גמא הנדסת בניה 111 - 122 ה.11 טענת ההסתמכות של נידאל 123 - 135 האחריות של חברת ביס מכוח "תורת האורגנים" 136 - 146 הטענות המקדמיות של יורי 147 – 171 האחריות השילוחית של יורי 172 – 215 ח.1 המסגרת הנורמאטיבית לאחריותו השילוחית של יורי 174 - 193 ח.2 "המודעות" של יורי למעשיו של נידאל 194 - 210 ח.3 טענת ההסתמכות של יורי 211 - 215 סיכום לגבי חשבוניות הזיכוי 216 - 226 ט.1 רשימת חשבוניות הזיכוי 216 – 219 ט.2 הזיכוי של נאשם 1, יורי מורבייב 220 – 222 ט.3 הזיכוי של נאשם 2, נידאל שבלי 223 - 224 ט.4 הזיכוי של נאשמת 3, חברת מ.י. ביס בע"מ 225 - 226 סיכום לגבי חשבוניות ההרשעה 227 - 233 י.1 רשימת חשבוניות ההרשעה 227 י.2 ההרשעה של נאשם 1, יורי מורבייב 228 - 229 י.3 ההרשעה של נאשם 2, נידאל שבלי 230 – 231 י.4 ההרשעה של נאשמת 3, חברת מ.י. ביס בע"מ 232 - 233 *********************************************** כתב האישום הנאשמת 3 היתאגדה בחודש ינואר 2005 כחברה העוסקת בתחום עבודות הבניין (להלן: חברת ביס).

בפסיקתו של בית המשפט העליון נקבע שאת סעיף 20(ג)(1) לחוק העונשין, יש לפרש כ-"עצימת עיניים", היינו היתעלמות מודעת מאפשרות קיומה של נסיבה על אף החשד שמא היא מתקיימת והמנעות עובר למעשה מבדיקת המצב לאשורו.

ט.3 הזיכוי של נאשם 2, נידאל שבלי בכל הנוגע לחשבוניות הזיכוי, הנני מזכה את נאשם 2, נידאל שבלי, מהעברות הבאות לפי חוק מע"מ: 84 עבירות לפי סעיף 117(ב1) לחוק מע"מ וכן גם מסעיף 117(ב2) לחוק מע"מ. בכל הנוגע לחשבוניות הזיכוי, הנני מזכה את נאשם 2, נידאל שיבלי, מהעברות הבאות לפי פקודת מס הכנסה, ואשר נוגעות לשנים 2007 ו- 2009: מסירת תרשומת כוזבת בדו"ח שנערך על פי הפקודה - 2 עבירות לפי סעיף 220(2) לפקודת מס הכנסה.

...

אחריותו האישית של נידאל חלק זה בהכרעת הדין יחולק לאחד עשר פרקי משנה כדלקמן: ה.1 נידאל כ-"מנהל פעיל" ה.2 החשבוניות של עולם הבניה ה.3 החשבוניות של קומפיו ווב ה.4 החשבוניות של מ.ב דוניה ה.5 החשבוניות של טל זונדרלינג ה.6 החשבוניות של אס ארן ה.7 החשבוניות של אמש הובלות ה.8 החשבונית של בני בואצ'י ה.9 החשבוניות של שבתאי אברזי'ל ה.10 החשבונית של גמא הנדסת בניה ה.11 טענת ההסתמכות של נידאל ה.1 נידאל כ-"מנהל פעיל" יודגש, העובדה שלא יוחסו לנידאל בכתב האישום עבירות לפי סעיפים 119 לחוק מע"מ ולפי סעיף 224א לפקודת מס הכנסה, ואשר ממילא גם לא יורשע בהן, איננה מונעת מבית המשפט לדון בשאלה העובדתית האם נידאל הוא "מנהל פעיל" בחברת ביס, וזאת כמסקנה עובדתית שנובעת מהתשתית הראייתית שהונחה בפני בית המשפט.

י.2 ההרשעה של נאשם 1, יורי מורבייב בכל הנוגע לחשבוניות ההרשעה הנני מרשיע את הנאשם 1, יורי מורבייב, בעבירות הבאות לפי חוק מע"מ: מסירת ידיעה כוזבת או מסירת דו"ח או מסמך אחר הכוללים ידיעה כאמור - 26 עבירות לפי סעיף 117(ב)(1) לחוק מע"מ וכן גם באחריות מנהלים לפי סעיף 119 לחוק מע"מ. ניכוי מס תשומות מבלי שיש לגביו מסמך כאמור בסעיף 38 לחוק מע"מ - 26 עבירות לפי סעיף 117(ב)(5) לחוק מע"מ וכן גם באחריות מנהלים לפי סעיף 119 לחוק מע"מ. הכנות וניהול פנקסי חשבונות כוזבים או רשומות אחרות כוזבות - 26 עבירות לפי סעיף 117(ב)(6) לחוק מע"מ וכן גם באחריות מנהלים, לפי סעיף 119 לחוק מע"מ. שימוש בכל מרמה או תחבולה - 26 עבירות לפי סעיף 117(ב)(8) לחוק מע"מ וכן גם באחריות מנהלים, עבירות לפי סעיף 119 לחוק מע"מ. בנוסף, הנני מרשיע את נאשם 1, יורי מורבייב, בנוגע לכל חשבוניות ההרשעה, בעבירות לפי פקודת מס הכנסה, באשר לשנת 2008, כדלקמן: מסירת תרשומת כוזבת בדו"ח שנערך על פי הפקודה- עבירה לפי סעיף 220(2) לפקודת מס הכנסה וכן גם באחריות מנהלים לפי סעיף 224א לפקודת מס הכנסה.

י.3 ההרשעה של נאשם 2, נידאל שבלי בכל הנוגע לחשבוניות ההרשעה, הנני מרשיע את נאשם 2, נידאל שבלי, בעבירות הבאות לפי חוק מע"מ: 26 עבירות לפי סעיף 117(ב1) לחוק מע"מ. בכל הנוגע לחשבוניות ההרשעה, הנני מרשיע את נאשם 2, נידאל שיבלי, בעבירות הבאות לפי פקודת מס הכנסה, ואשר נוגעות לשנת 2008: מסירת תרשומת כוזבת בדו"ח שנערך על פי הפקודה במטרה שאחר יתחמק ממס - עבירה לפי סעיף 220(2) לפקודת מס הכנסה.

י.4 ההרשעה של נאשמת 3, חברת מ.י. ביס בע"מ בכל הנוגע לחשבוניות ההרשעה הנני מרשיע את הנאשמת 3, חברת מ.י. ביס בע"מ, בעבירות הבאות לפי חוק מע"מ: מסירת ידיעה כוזבת או מסירת דו"ח או מסמך אחר הכוללים ידיעה כאמור - 26 עבירות לפי סעיף 117(ב)(1) לחוק מס מע"מ. ניכוי מס תשומות מבלי שיש לגביו מסמך כאמור בסעיף 38 לחוק מס ערך מוסף - 26 עבירות לפי סעיף 117(ב)(5) לחוק מע"מ. הכנות וניהול פנקסי חשבונות כוזבים או רשומות אחרות כוזבות - 26 עבירות לפי סעיף 117(ב)(6) לחוק מע"מ. שימוש בכל מרמה או תחבולה - 26 עבירות לפי סעיף 117(ב)(8) לחוק מע"מ. בנוסף, הנני מרשיע את נאשמת 3, חברת מ.י. ביס בע"מ, לגבי כל חשבוניות ההרשעה, בעבירות לפי פקודת מס הכנסה, בנוגע לשנת 2008, כדלקמן: מסירת תרשומת כוזבת בדו"ח שנערך על פי הפקודה- עבירה לפי סעיף 220(2) לפקודת מס הכנסה.

"..את סמכותו של נציב מס ההכנסה הקבועה בסעיף 147 לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש) (להלן: הפקודה) לעיין מחדש בשומה שבהסכם, יש לפרש בצמצום ולאפשר הפעלתה רק במקרים חריגים. עם זאת, אני סבור כי גישתו של חברי השופט י' דנציגר מצמצמת יתר על המידה את גבולות התפרשותה של הסמכות. סמכות הנציב לפי סעיף 147 לפקודה לעיין מחדש בשומות נועדה לפקח על פעילותם של פקידי השומה השונים ולבקרהּ, במטרה להביא לגביית מס אמת ולשמור על השויון בפני החוק. שיקולים אלה יפים גם כאשר מדובר בשומה מוסכמת. במקרה אחרון זה, להסתמכות הנישומים על שומה שבהסכם – להבדיל משומה עצמית או שומה לפי מיטב השפיטה – יש ליתן משקל רב יותר. הדבר נגזר מחובת ההגינות של הרשות כלפי הפרט שעימו נכרת ההסכם, ומתחייב גם כדי למזער פגיעה באמון של נישומים עתידיים שעלולה לסכל את הנכונות להיתקשר בהסכמי פשרה דומים בעתיד. על כן, כפי שציינו חבריי, הפעלת הסמכות צריכה להעשות במקרים חריגים בלבד, ולאנטרס ההסתמכות יש ליתן משקל משמעותי וממשי...." (עניין מחלב, בפסק דינו של כבוד השופט פוגלמן) אדגיש, כי טרם נידון בפסיקה מקרה בו ביקש הנישום, מיוזמתו, את פתיחת הסכם השומה מכוח סעיף 147 לפקודה.

טענה מקדמית – האם לעוררת עומדת זכות להגיש ערר על החלטות המשיב? העוררת הגישה את העררים דנן על החלטת המשיב הדוחה את בקשתה לפתוח את הסכמי השומה ולתקן את שווי הרכישה.

...

וכאן מקובלת עלי אמירתה של יו"ר הוועדה "דרך הילוכה זו של העוררת היא בעייתית, בלשון המעטה, ואינה עומדת באמות המידה הנדרשות במישור תום הלב." קבלת טענות העוררת בדבר ה- "טעות" מובילה בהכרח לתוצאה שהיא ביטול הסכמי השומה.

לאור האמור לעיל, אני סבור שיש לדחות את העררים.

סוף דבר: העררים נדחים על הסף בדעת רוב של יו"ר הוועדה השופטת א. וינשטיין וחברת הוועדה עו"ד א. סימון, לחילופין - העררים נדחים פה אחד לגופם.