ערר על שומת מיסוי מקרקעין בעקבות מכירת חלקי דירה בירושה

ביום 23.5.2016 הודיע המשיב כי לפי סמכותו על פי סעיף 85 לחוק מסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשכ"ג – 1961 (להלן - "חוק מסוי מקרקעין"), החליט לתקן את שומת מס הרכישה הראשונה בנימוק כי בבנין יש 11 דירות מגורים ולפיכך חישב את מס הרכישה כדירות מגורים ולא כבנין.

על העורר נטל הראיה והשכנוע כי מבחינה מהותית כלכלית לא רכש 2.75 דירות במושאע, אלא רבע בכל דירה.

סעיף 9(א) לחוק קובע: "במכירת זכות במקרקעין יהא הרוכש חייב במס רכישת מקרקעין (להלן - מס רכישה); מס הרכישה יהיה בשיעור משווי המכירה או בסכום קבוע, לפי סוג המכירה או המקרקעין...". סעיף 9 הנ"ל מוסיף וקובע במספר סעיפי משנה את שיעור המס החל על רכישת דירת מגורים כאחוז משווי הרכישה, כאשר המחוקק בחר להיטיב במס רכישה עם רוכשי דירה יחידה לעומת רוכשי דירה נוספת - תוך תיקון סעיף 9 לחוק מסוי מקרקעין, כך ששיעורי המס על דירה יחידה נמוכים יותר.

ראו גם דברי ההסבר לתיקון 76 לחוק מסוי מקרקעין לסעיף 9(ג1ג)(4) (ה"ח ממשלה תשע"ג מס' 768, עמוד 697): "מוצע לתקן את ההגדרה 'דירה יחידה', כך שרוכש ייחשב לבעל דירה יחידה גם אם יש לו, נוסף עליה, דירת מגורים אחרת שחלקו בזכויות הדירה האחרת אנו עולה על שליש... כך, התיקון המוצע מתחשב בחלקים בזכויות בדירה המגיעים לאדם בדרך של ירושה או מתנה מקרוביו." במסגרת תיקון 76 תוקן גם סעיף 49ג באותו האופן - מרבע לשליש.

זאת, בהתייחס לאותו ראציונל כי אנשים יורשים או מקבלים במסגרת המשפחתית חלקי דירות שאינם דירות המגורים שלהם ולכן בעת מכירת דירה יחידה רצה המחוקק להיטיב עימם.

במה הדברים אמורים? בעניינינו הרף הקבוע בסעיף 9(ג1ג)(4) הוא שליש, דהיינו דירת מגורים תיחשב כדירה יחידה "גם אם יש לרוכש, נוסף עליה ... דירת מגורים שחלקו של הרוכש בה אינו עולה על שליש." אם נביט שוב על הרכישה בחודש מרץ 2015 כסדרה של עיסקאות, אזי רכישה של רבע מן הזכויות בדירה הראשונה מזכה את העורר בהחלת מדרגות מס הרכישה המיוחדות שבסעיף 9(ג1ג)(3) לחוק מסוי מקרקעין.

...

ברור כי שתי הרכישות שנעשו באותו בנין נועדו בסופו של דבר להשיג שליטה היוצרת דירות שלמות בעתיד.

כאן אני סבור כי היה מקום לאפשר לרוכש לבחור את רבעי הדירות עליהם יקבל הקלה לפי הערך הגבוה בנסיבות.

מסקנה זו מוסקת במישור הפיסקאלי על אף האמור בסעיף 27 לחוק המקרקעין, התשכ"ט-1969, לפיו "מקרקעין שהם של כמה בעלים, בעלותו של כל אחד מהם לפי חלקו מתפשטת בכל אתר ואתר שבמקרקעין ואין לשום שותף חלק מסוים בהם". ודוק: יישום ההלכה שנפסקה בעניין לודמילה מאיר מביא לכאורה לתוצאה שאף מחמירה יותר מעמדת המשיב במקרה דנן.

את הבעלים המקוריים ירשו אמו של העורר ודודו.

העורר ביקש לקבל פטור מתשלום מס השבח בשל מכירת דירה זו. הבקשה נסמכה על הפטור הקבוע בסעיף 49ז' לחוק מסוי מקרקעין- פטור למכירת דירת מגורים שמחירה הושפע מזכויות בנייה.

טענות העורר נסמכות על סעיף 48ב(א)(1) לחוק מסוי מקרקעין, הקובע: המס שחייבים בו על פי חוק זה, יראוהו כמקדמה על חשבון מס הכנסה, זולת אם המציא המוכר אישור מפקיד השומה שלפיו יש להפחית מסכום השבח סכום כלשהוא בשל קזוז הפסדים, או שיש לזכות מהמס סכום כלשהוא בשל זכויים על פי פקודת מס הכנסה, ובמקרה זה יתאם המנהל את המס לפי זה והוראות חוק זה יחולו על גביית המקדמה (ההדגשה הוספה – ר' ס').

אוסיף כי אם יוכר בשלב זה רק ניכוי חלקי של ההיטל, בהתאם לחלק בו מודה העורר, הרי שאם הערר על היטל ההשבחה יידחה, יהי תיקון השומה והגדלת הנכוי מותנה בשקול דעתו של המשיב בפתיחת השומה על פי סעיף 85 לחוק ועמידה בתנאים ובמועדים הקובעים לכך.

...

בנסיבות העניין ובשים לב שמרבית טענות העורר נדחו, אנו מחייבים את העורר לשלם למשיב הוצאות בסך של 10,000 ₪.

מבחינה לוגית אני סבור כי יש להחיל עקרון זה גם על הצגת קבלה של רמ"י שאינה סופית ושהוגשו עליה השגה ו/או ערר.

בנסיבות העניין ובשים לב שמרבית טענות העורר נדחו, אנו מחייבים את העורר לשלם למשיב הוצאות בסך של 10,000 ₪.

נימוקי השומה בפירוט הנימוקים לדחיית ההשגה (נספח א לכתב הערר), מציין המשיב: "3. לעמדת המנהל המשיגים אינם זכאים לפטור ממס שבח בגין מכירת דירת הירושה:

(א) בלי לגרוע מהוראות פרק חמישי 1 לחוק מסוי מקרקעין, מוכר המוכר בתקופה שמיום כ"ה בטבת התשע"א (1 בינואר 2011) עד יום י"ח בטבת התשע"ג (31 בדצמבר 2012) (בסעיף זה – התקופה הקובעת), את כל הזכויות במקרקעין שיש לו בדירת מגורים מזכה, יהיה זכאי על פי בקשתו, שתוגש במועד הגשת ההצהרה לפי סעיף 73 לחוק מסוי מקרקעין, לפטור ממס, מלא או חלקי, במכירתה, בהתאם להוראות אלה: (1) היה שווי המכירה עד לסכום של 2,200,000 שקלים חדשים (בסעיף זה – סכום התיקרה) – תהיה המכירה פטורה ממס; .

יוער, כי בטופס "בקשה לפטור ממס שבח במכירת דירת מגורים מזכה לפי חוק מסוי מקרקעין (הגדלת ההיצע של דירות מגורים – הוראת שעה), התשע"א – 2011 אותה מילאו העוררים (נספחים ט ו – י לערר), נידרש המוכר למסור הצהרה התואמת את תנאי הוראות סעיף 6 (א) לחוק ההיצע. משכך, נראה כי אף המשיב היה סבור שלצורך קבלת הפטור הקבוע בסעיף 6 (א) לחוק ההיצע, די בקיום התנאים הקבועים בסעיף זה, ואין בהוראות הקבועות בחוק כדי לגרוע מהפטור שבסעיף 6 לחוק ההיצע.

הסתמכותו של העורר על טופסי הדיווח, אשר רק באחד מהם מתבקשת עמידה ב-4 תנאי הפטור (בדירה שאינה מזכה), מוכיח לטענתו – כי בדירה מזכה ניתן לקבל את הפטור - אין להם על מה שיסמכו, שהרי ניתן לבצע את הליך השחלוף אף בנכסים נוספים ולאו דוקא בדירה מזכה.

...

המשיב לא סמך טענתו זו על הוראת דין ונוכח כל האמור לעיל, איני מוצא ממש בטענה זו. בהתחשב בכל אלה, לטעמי, יש לפרש את הוראות סעיף 6 לחוק להגדלת ההיצע, באופן השולל את תחולתו של סעיף 49 טז (א) לחוק, ככל שמדובר בתקופה הקובעת, בהתקיים התנאים הקבועים בסעיף 6 לחוק ההיצע.

קביעה זו מובילה למסקנה המתבקשת כי הוראת השעה אינה יכולה לפטור עילת מס אשר כבר התקיימה ואשר שיעור המס הקצוב יתברר לעת מכירת הדירה החליפית.

סוף דבר הוחלט כאמור בפסק דינו של יו"ר הוועדה כב' השופט מגן אלטוביה.

ביום 20.5.2012 פנתה העוררת למחלקת המלכ"רים בבקשה ליתן לה פטור על שומת מס שבח, בטענה כי כספי התמורה ממכירת חלק מהחלקה ניתנו לבניית בית הכנסת המשמש את הציבור.

ביום 14.11.2012 פנתה העוררת שוב למחלקת המלכ"רים וצרפה לבקשה את הצעת חוק מסוי מקרקעין (שבח, מכירה ורכישה) (תיקון מס' 46) (פטור לדירת מגורים שנמסרה על ידי מוסד צבורי כיורש), התש"ס-2000 (להלן – הצעת החוק), על מנת לשכנע את המחלקה ליתן לה פטור.

העוררת מבקשת לקבל את בקשתה לפטור בהסתמך הצעת החוק, המבקשת לעודד הורשת דירות או חלקי דירות למוסדות ציבור.

...

דיון דין הערר להידחות על הסף ממספר טעמים: המועד להגשת ערר, בהנחה שמדובר בהחלטה של המנהל בהשגה הוחמץ, כי ההחלטה ניתנה בחודש מאי 2012 ואין פלוני יכול בהגשת בקשה חדשה להאריך את המועד ללא הגשת בקשה להארכת מועד.

סוף דבר, הערר נידחה.

לפיכך, העוררת תשלם למשיב הוצאות בסך 3,000 ₪.

השופט אבי גורמן, יו"ר הועדה: לפנינו ערר שהגישה גב' שרית קופל (להלן: "העוררת") כנגד שומה שהוציא לה מנהל מסוי מקרקעין מרכז (להלן: "המשיב") ביום 10.6.21, במסגרתה נקבע הקף זכאותה לפטור ממס שבח בגין מכירת דירת מגורים מזכה.

ביחס למחצית הנותרת – אשר לא התקבלה בירושה, ניתן לעוררת פטור בגובה מחצית התיקרה הקבועה בסעיף 6(א)(4) לחוק מסוי מקרקעין הגדלת הצע של דירות מגורים (הוראת שעה), התשע"א – 2011 (להלן: "הוראת שעה").

סכום מס השבח השנוי במחלוקת, עומד לדברי העוררת על סך 259,525 ₪ (קרן מס).

    (א)  בלי לגרוע מהוראות פרק חמישי1 לחוק מסוי מקרקעין, מוכר המוכר בתקופה שמיום כ"ה בטבת התשע"א (1 בינואר 2011) עד יום י"ח בטבת התשע"ג (31 בדצמבר 2012) (בסעיף זה – התקופה הקובעת), את כל הזכויות במקרקעין שיש לו בדירת מגורים מזכה, יהיה זכאי על פי בקשתו, שתוגש במועד הגשת ההצהרה לפי סעיף 73 לחוק מסוי מקרקעין, לפטור ממס, מלא או חלקי, במכירתה, בהתאם להוראות אלה: (1) היה שווי המכירה עד לסכום של 2,200,000 שקלים חדשים (בסעיף זה – סכום התיקרה) – תהיה המכירה פטורה ממס; (2) עלה שווי המכירה על סכום התיקרה – יחויב המוכר במס בסכום המתקבל מהכפלת סכום המס שהיה עליו לשלם במכירת הדירה, אילמלא חלו לגביו הוראות סעיף זה, בהפרש בין שווי המכירה לבין סכום התיקרה, כשהוא מחולק בשווי המכירה; (3) במכירת דירת מגורים מזכה שלדעת המנהל התמורה המשתלמת בעדה הושפעה בזכויות לבנייה נוספת .

...

דברים אלה מאששים את המסקנה המפורטת לעיל, לפיה שעה שהעוררת בחרה להחיל את הוראת השעה ביחס למחצית מהנכס, יש ליישם בעניינה את הוראתו של סעיף 6(א)(4) להוראת השעה ולהעניק לה פטור יחסי בלבד וכי אין לאמץ את הפרשנות שביקשה העוררת כי נאמץ.

סוף דבר לאור כל האמור, אני סבור כי לא נפלה שגיאה בהחלטת המשיב וכי דין הערר להידחות.

אכן, בהליך זה נבחנות רק ההוצאות כאן, אלא שבשים לב למכלול התמונה ועל אף שאני סבור כי לא היה מקום לנהל את הערר הנוכחי, אציע לנקוט בגישה שהיא כאמור מעט מקלה.