לפיכך, לטענת המשיב, אין גם חשש לפגיעה ב"אכיפה המשולבת", ולהתרחשות תוצאה לפיה "החוטא יוצא נשכר". לצד זאת טוען המשיב כי אף אם יש לתת משקל לתכליתו המעין-עונשית של החילוט כחלק משקולי המדיניות, הרי שיש לתת משקל נגד לעקרונות בדיני המס, בהם החתירה למס אמת; לשיקולים חוקתיים, בהם מידתיות הפגיעה במשיב והעדר הוראת חוק מפורשת האוסרת על ניכוי החילוט כהוצאה; ולחובת ההגינות המוטלת על המערער.
השופט ח' ברנזון הצטרף אף הוא לעמדה זו, וקבע כי "התרת נכויים של התשלומים הנדונים מההכנסה החייבת במס יכולה רק לסכל את מדיניותו הברורה של החוק... לפיכך, אפילו לפי הפסיקה האמריקנית המקילה במידת-מה אין להתיר את הנכוי גם אם לא נכנה את התשלום הנידון קנס ממש. מטעמים שבטובת הציבור אין להתיר ניכוי ממס הכנסה, הוצאה שנעשתה תוך כדי עבירה על החוק, או שהיא עשויה לסכל מדיניות הנובעת מחוק המדינה או מפעולה לגיטימית של הממשלה בענין בעל חשיבות ציבורית" (שם, בעמוד 551).
הסדרים שכאלה קיימים, בין היתר, בחוק התקנים, התשי"ג-1953; בחוק להגנת חיית הבר, התשט"ו-1955; בחוק הזרעים, התשט"ז-1956; בחוק לפיקוח על יצוא של בעלי חיים ושל תוצרת מן החי, התשי"ז-1957; בחוק רשוי עסקים, התשכ"ח-1968; בפקודת סדר הדין הפלילי (מעצר וחיפוש) [נוסח חדש], התשכ"ט-1969 (להלן: פקודת מעצר וחיפוש); בפקודת בתי הסוהר [נוסח חדש], התשל"ב-1971; בפקודת הסמים המסוכנים [נוסח חדש], התשל"ג-1973 (להלן: פקודת הסמים המסוכנים); בחוק מס ערך מוסף, התשל"ו-1975; בחוק העונשין, בקשר עם עבירות מסוימות; בחוק הסדרים בעקבות ניוד המטבע, התשל"ח-1977; בחוק האזנת סתר, התשל"ט-1979; בחוק שמירת הנקיון, התשמ"ד-1984; בחוק האיסור; בחוק מאבק בארגוני פשיעה, התשס"ג-2003 (להלן: חוק מאבק בארגוני פשיעה); בחוק חילוט רווחים מפרסומים שענינם עבירות, התשס"ה-2005; בחוק המאבק בתכנית הגרעין של איראן, התשע"ב-2012; בחוק המאבק בטרור, התשע"ו-2016; ובחוק למניעת הפצה ומימון של נשק להשמדה המונית, התשע"ח-2018.
בע"פ 8312/17 ברהמי נ' מדינת ישראל, פסקה 47 (17.4.2018) נקבע בהקשר זה, כי:
"בקרבו של מוסד החילוט מתרוצצות תכליות שונות: תכלית הרתעתית; תכלית קניינית (הוצאת בלעו של העבריין מפיו); תכלית מניעתית (צימצום אפשרות ביצוע עבירות בעתיד); פגיעה במקורות מימון של תשתיות עברייניות; וכן תכלית עונשית (שלגביה ישנן גישות שונות בפסיקה). בטרם יורה בית המשפט על חילוט, עליו לבחון עד כמה פעולת החילוט המבוקשת משרתת תכליות אלה".
אשר להשוואה בין קנס ובין חילוט, נקבע בע"פ 80/19 אהוד מאיר שאיבות בע"מ נ' מדינת ישראל, פסקה 16 (11.8.2019) כי "היתייחסות לחילוט כמעין קנס, עלולה לטשטש את ההבדל בין שני כלים אלה שהם נפרדים ושונים [...] קנס וחילוט אינם אמצעים עונשיים חלופיים. קנס מהוה עונש פשוטו כמשמעו, ואילו חילוט נועד להוציא מידי עבריין רכוש, או שווי רכוש, שהגיע לידיו שלא כדין" (עוד ראו לעניין זה: ע"פ 7475/95 בן שטרית נ' מדינת ישראל[, פ"ד נב(2) 385], 410 (1998)).
...
בנוסף, דחה המערער את טענת המשיב לפיה תכלית החילוט היא קניינית בלבד, וקבע, בהינתן שתכליתו היא גם הרתעתית ומעין-עונשית, כי אין לאפשר למשיב לנכות את כספי החילוט כהוצאה (בהקשר זה הפנה המערער לע"א 9283/04 צברי נ' פקיד שומה ת"א – היחידה הארצית לשומה (9.11.2006) (להלן: ע"א צברי)).
אף אם לצד תכליות אלה קיימת גם תכלית של הוצאת בלעו של הגזלן מפיו והשבת הגזל לבעליו (תכלית שאינה מתקיימת בכל מקרה של חילוט; ודי אם אזכיר בהקשר זה כי חילוט יכול שיוטל גם על רכוש בשווי של "רכוש ששימש לביצוע העבירה, שאיפשר את ביצועה או שיועד לכך" (סעיף 21(א)(1) לחוק)), אין בכך כדי להוליך למסקנה כי מנגנון החילוט הוא בעל מאפיינים "אזרחיים דומיננטיים" כדברי חברי.
כל מסקנה אחרת תיטול את העוקץ מהשימוש במנגנון החילוט או למצער תקהה אותו (ראו בהקשר זה: עניין דמארי, פסקאות פ"ט ו-צ"א לחוות דעתו של המשנה לנשיאה א' רובינשטיין ופסקה 12 לחוות דעתו של השופט נ' הנדל), ועם זאת לא ניתן להשלים.
סיכומו של דבר, דעתי היא כאמור כדעתו של השופט קרא לפיה דין הערעור להתקבל.