ערעור על צו לפי סעיף 152(ב) לפקודת מס הכנסה בגין גידול הון בלתי מוסבר

השופטת ד' ברק-ארז: האם בדין חויב המערער במס הכנסה בגין גידול הון? ואם כן – מה הקפו של גידול ההון האמור ולאלו שנות מס יש לייחסו? אלה השאלות שבהן אנו נדרשים להכריע בגדריו של העירעור שבפנינו.

בהמשך לכך, ביום 8.11.2012 הוציא המשיב למערער בצו שומה לפי מיטב השפיטה מכוח סעיף 152(ב) לפקודת מס הכנסה (להלן: שומת שלב ב').

כמו כן, בשומת שלב ב' התווסף סכום של כ-1.16 מיליון שקלים, לנוכח דחית טענת המערער על כך שסכום זה היתקבל כהלוואה לחברה מאמו.

בית המשפט המחוזי קבע כי סכום הפרש ההון שצוין בשומת שלב א' לא היה סופי, והדגיש כי סעיף 152(ב) לפקודת מס הכנסה קובע כי ככל שלא הושג הסכם בין הנישום המשיג על שומת שלב א' לפקיד השומה, פקיד השומה רשאי לקיים את השומה, להגדילה או להפחיתה.

כידוע, כאשר קיים פער בלתי מוסבר בין שתי הצהרות הון, הנישום הוא שנושא בנטל להוכיח את המקור להכנסותיו ולגידול בהון, שאם לא כן ייחשב הגידול בהון כהכנסה לא מדווחת החייבת בתשלום מס (ראו: ע"א 9541/04 שרפיאן נ' פקיד שומה ת"א 3, פסקה 10 (29.6.2008) (להלן: עניין שרפיאן); ע"א 10213/07 בן דוד נ' פקיד השומה ירושלים 1, פסקה 11 (29.4.2010); ע"א 2099/13 נצר נ' פקיד שומה חדרה, פסקה 17 (29.12.2014)).

...

לצד כל האמור, אני סבורה כי יש מקום לקבל במידה מסוימת את טענותיו של המערער בנקודה הנוגעת לרכיב הוצאות המחיה שיוחס לו. כפי שהוסבר, בשומת שלב א' הועמד רכיב הוצאות המחיה של המערער על סך של 150,000 שקלים.

לעומת זאת, בשומת שלב ב' הועמד בסופו של דבר רכיב זה על סך של כ-420,000 שקלים.

באיזון השיקולים השונים, כמו גם בהתחשב בעקרון העל של הטלת מס אמת, אני סבורה כי יש לאפשר למערער להגיש בתוך 14 ימים מיום מתן פסק דין זה את טופס רמת המחיה.

רקע ביום 17.11.02 הוצאה למערער שומה לפי מיטב השפיטה בצו לפי סעיף 152(ב) לפקודת מס הכנסה (להלן הפקודה), וביסודה גידול הון בלתי מוסבר בין הצהרת הון משנת 1991 להצהרת הון משנת 1999 (להלן השומה).

בכל הנוגע לקבלת ההמרצה השניה נטען, בין היתר, כי לעניין זה אין קשר לשומה, אשר הוצאה בגין גידול הון בלתי מוסבר בין השנים 1999-1991.

המרצת הפתיחה נדחתה על הסף, כיוון שאת טענותיו נגד השומה היה על המערער להעלות במסגרת ערעור לפי פקודת מס הכנסה, ולא בתביעה אזרחית.

...

סבורני, כי אין בעניין זה כדי לקנות למערער זכות לפתוח בהליך אזרחי נוסף במטרה לברר טענות שכבר התבררו ונדחו במסגרת ההמרצה הראשונה (שאף בה ספק אם היה ראוי לדון מלכתחילה).

סוף דבר המערער נמנע משיתוף פעולה עם המשיב במהלך עריכת השומה, ובהמשך נמנע מהגשת ערעור לפי פקודת מס הכנסה.

המערער ישלם שכר טרחת עורך דינו של המשיב בסך 10,000 ₪.

האם ניתן היה לחייב את המערער במס הכנסה בגין גידול הון, ובאיזה הקף? זו השאלה שעמדה במרכזו של העירעור שבפנינו.

המשיב הוציא למערער שומה בצו לפי סמכותו מכוח סעיף 152(ב) לפקודת מס הכנסה [נוסח חדש] (להלן: פקודת מס הכנסה) לשנים 2007-2005.

המשיב חייב את המערער בהכנסות שפורטו לעיל בגין השנים 2005 ו-2006 וכן בתוספת הכנסה בסך של 811,360 שקל לשנת 2007 (סכום שגילם את גידול ההון הבלתי מוסבר בהפחתה של ההכנסות שלא דווחו).

זהו כמובן ממצא עובדתי שאין מקום להתערב בו. סעיף 156 לפקודת מס הכנסה המסדיר את סמכויותיו של בית המשפט הדן בעירעור על שומה קובע כי "בית המשפט יאשר, יפחית, יגדיל או יבטל את השומה או יפסוק בעירעור באופן אחר כפי שיראה לנכון...". כבר נקבע בפסיקה כי במקרים שבהם בית המשפט הדן בעירעור על שומה סבור כי השומה אינה תואמת את הנתונים שהוצגו בפניו הוא רשאי להשיב את העניין לפקיד השומה על מנת שהלה יערוך שומה חדשה, לקבל את הצהרת הנישומים, לערוך את השומות או לתקן אותן בעצמו (ראו: ע"א 490/13 פלומין נ' פקיד השומה חיפה, פסקה 121 (24.12.2014), וההפניות שם).

...

השוואה של הצהרות ההון שהגיש המערער ליום 31.12.2004 וליום 31.12.2007 הובילה את המשיב למסקנה כי נמצא אצל המערער גידול הון בלתי מוסבר בסך של כ-2,107,000 שקל.

בית המשפט המחוזי קיבל את טענת המערער לפיה ביום 31.12.2004 הוחזק על-ידיו סכום של 200,000 דולר שהתקבל מהורי אשתו, ולכן יש להגדיל את סכום הנכסים שהיה למערער ביום זה. יחד עם זאת, הוא הוסיף וקבע כי אין בכך כדי להפחית את גידול ההון הבלתי מוסבר, שכן המערער עשה שימוש בכספים אלה במהלך שנת 2005 כך שיש להגדיל את רכיב השימושים בהצהרתו של המערער לשנה זו, באופן שאינו משפיע בסופו של דבר על גידול ההון הבלתי מוסבר.

אם כן, בית המשפט המחוזי לא קבע את שווי המכירה של המגרש בשל כך שהיה זה השווי ששימש בסיס לשומת מס הרכישה, אלא בחן את העסקה הקונקרטית והגיע לכלל מסקנה שעסקת המכירה הושפעה משיקולים כלכליים ולכן ניתן לקבוע ששיקפה את מחיר השוק.

התוצאה היא אפוא שטענותיו של המערער מכוונות כולן כנגד עניינים עובדתיים ומשפטיים שנבחנו באופן מלא ומדוקדק בפסק דינו של בית המשפט המחוזי שעליו אנו סומכים את ידינו במלואו.

אשר על כן, הערעור נדחה.

מהות העירעור ערעור על צו שהוצא למערער לפי סעיף 152 (ב) לפקודת מס הכנסה.

העירעור מתייחס לשומות שהוציא המשיב למערער לשנים 2003-2005, בגין גידול הון.

דיון והכרעה בעיניין הוצאות המחיה בפסיקה נקבע, כי- "....בשומה, המתבססת על גידול הון בלתי מוסבר, מותר לפקיד השומה להוסיף לסכום ההון נטו, עליו מצהיר הנישום, את הוצאות הקיום המשוערות לגבי השנים להן מתייחסות הצהרות ההון (ויתקון ונאמן, בספרם הנ"ל בעמ' 250; עמ"ה (י-ם) 3/76). ומאחר שאין דרכן של הבריות לנהל פנקסים מדויקים על הוצאות מחיה, הרי בדרך כלל זו במידה רבה שאלה של אומדן או תחשיב, הנבדקים גם בהיתחשב במקורות, שעמדו לרשות המשפחה. משום כך, ועל אף ששיטת התחשיב אינה מושלמת, אין פסול להתבסס עליה גם בנידון; מובן, שאין בכך כדי למנוע בעד נישום ספציפי להוכיח, כי תחשיב מסוים מבוסס על טעות או על נתונים, שאינם תואמים אותו (ע"א 435/78, בעמ' 638)". (ע"א 2/81 יהושע שפירא נ' פקיד שומה חיפה (מסים) בעמ' 4) לאחר בחינת הטענות לעניין הוצאות המחייה שנקבעו למערערים ביחס להכנסתם, למול הראיות שהוצגו מטעם המערערים, אני סבורה כי אין מקום להתערב בקביעת הוצאות המחיה של המערערים לפי טבלאות 3 ו-4.

...

המסקנה היא כי יש לדחות את טענות המערערים לעניין הוצאות המחיה.

סוף דבר הערעור נדחה, להוציא לעניין ההכרה בחובות הספקים בהצהרת ההון לשנת 2005.

המערערים ישלמו למשיב שכר טרחת עורך דין בסך של 12,500 ₪ בצירוף מע"מ כדין.

ביום 17.11.2002 הוצאה למבקש שומה בצו (להלן – צו השומה), לפי סעיף 152(ב) לפקודת מס הכנסה [נוסח חדש] (להלן – הפקודה).

מהשוואה זו עלה כי נוצר אצל המבקש גידול הון בלתי מוסבר, ובהתאם לדין ראה פקיד השומה בגידול ההון הכנסה נוספת של הנישום אשר לא דווחה.

הדרך לערער על תוקפו של צו שומה נקבעה בסעיף 153 לפקודה, המורה כי מי שרואה עצמו מקופח על-ידי צו שהוצא לפי סעיף 152(ב) לפקודה, רשאי להגיש ערעור לבית-המשפט המחוזי.

לא נידרשתי לשאלה זו הואיל והמבקש לא הגיש בקשה חדשה להארכת מועד להגשת ערעור מס הכנסה בעקבות פסק-הדין בה"פ 3209/04, אלא בחר להגיש תובענה אזרחית לפסק-דין הצהרתי שיכריז על בטלות השומה מחמת מכלול הפגמים הנטענים שהועלו על-ידיו בהליכים הקודמים, ובכללם הפלוגתא האמורה.

...

ההלכה האמורה אף יושמה בפסק-הדין ברע"א 1327/93 מנהל מס שבח ירושלים נ' בסט שבו נקבע כי דינה של תובענה בהמרצת-פתיחה, על-מנת לקבל בגדרה הצהרה בדבר אי-חבות במס שבח, להידחות על הסף, וכי הנתיב שיש ללכת בו הוא בהגשת ערעור לועדת הערר שהוקמה לפי חוק מס שבח מקרקעין.

על יסוד האמור לעיל, אני מורה על דחיית התובענה על הסף, הואיל ואת המחלוקות הנדונות בה יש לברר אך בהליך הייחודי של ערעור מס הכנסה, והיות שחלף המועד להגשת ערעור כאמור ואף נדחו בקשותיו של המבקש להארכת מועד להגשת ערעור המס.

המבקש ישלם למשיב שכר טירחת עורך-דין בסך 3,000 ש"ח בתוספת מע"מ. ניתן היום, כ"ז בתמוז תשס"ו (23.7.2006), בהעדר הצדדים.