ערעור על החלטת פקיד שומה למפעלים גדולים בעניין מס הכנסה

מטבע הדברים, יינתן משקל מוּעט להוראות חוק ולקביעות שיפוטיות העוסקות בסודיות ובחסיונות בדיני המס [ראו, למשל: סעיף 231 לפקודת מס הכנסה [נוסח חדש], (להלן: הפקודה); סעיף 142 לחוק מס ערך מוסף, התשל"ו-1975; ע"א 4825/97 גהל נ' פקיד השומה למפעלים גדולים, פ"ד נה(2) 433, 438 (2000); רע"א 302/09 ניסים נ' פקיד שומה גוש דן, פסקה 29 (5.8.2009); רע"א 451/13 פלוני נ' פקיד שומה ירושלים 3, פסקה 3 (20.1.2013); רע"א 9153/12 מנהל מס ערך מוסף, אשדוד נ' הקורנס מפעלי עופרת בע"מ, פסקות 10-9 (25.2.2013)].

אמנם סעיף 154(ג) לפקודת מס הכנסה [נוסח חדש] קובע כי ערעור מס הכנסה לפני בית המשפט המחוזי יישמע בדלתיים סגורות, אם לא הורה בית המשפט אחרת, ואולם בענין ליפסון, שנזכר על ידי חברי (ע"א 2800/97 ליפסון נ' גהל, פ"ד נג(3) 714), הובהר כי - "[סעיף 154(ג)](http://www.nevo.co.il/law/74276/154.c.) ל[פקודת מס הכנסה](http://www.nevo.co.il/law/74276) [נוסח חדש] לא נועד להגן על האנטרס הפרטי של הנישום, אלא על אינטרס הציבור. בעיניין זה אין מקום למתן פירוש מרחיב, המעדיף את פרטיותו של נישום מס הכנסה על-פני פרטיותו של כל מתדיין אחר. מטרתה של ההוראה הנה גביית מס אמת, ולשם השגת מטרה זו בלבד מנוהל ההליך בבית-המשפט המחוזי (אך לא בעירעור על החלטתו בבית-המשפט העליון) בדלתיים סגורות. זאת, על-מנת לאפשר לנישום למסור מידע מלא על עסקו והכנסותיו, בלי לחשוש לגילוי סודות מסחריים" (שם בפיסקה 7).

...

טענת המבקשים הראשונה היא כי שילובן של הוראות החוק הנ"ל מוביל למסקנה כי יש להורות על איסור פרסום חלקי במקרה הנדון.

סוף דבר המבקשים-הנישומים בענייננו ביקשו להשמיט את שמותיהם מפסק דין שניתן בעניינם.

יחד עם זאת, מטעמים שפורטו בפסק הדין, הגעתי לכלל מסקנה כי לא ניתן להיעתר לבקשה.

המקרה שלפנינו אינו מקרה חריג כאמור, ועל כן דין הערעור להידחות.

בשנות המס 2007 ו – 2008 דיווחה המערערת על קזוז יתרת ההפסדים העיסקיים הצבורים שהיו לה, אולם המשיב דחה את הדיווח של המערערת וקבע כי יש לראות בקיזוז הפסדים שנצברו אצל המערערת עסקה מלאכותית, כאמור בסעיף 86 לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א-1961 (להלן: "הפקודה").

בהחלטה מיום 3.9.2013, נדחתה הבקשה ביחס לטענת ההתיישנות ואילו לעניין טענת ההסתמכות שהעלתה המערערת נקבע כי נידרש בירור עובדתי, ועל כן, אין מקום לקבלת העירעור על הסף.

דיון סעיף 86(א) לפקודה קובע: "היה פקיד השומה סבור, כי עסקה פלונית המפחיתה, או העלולה להפחית, את סכום המס המשתלם על ידי אדם פלוני היא מלאכותית או בדויה, או שהסבה פלונית אינה מופעלת למעשה, או כי אחת ממטרותיה העיקריות של עסקה פלונית היא המנעות ממס או הפחתת מס בלתי נאותות, רשאי הוא להיתעלם מן העסקה או מן ההסבה, והאדם הנוגע בדבר יהא נישום לפי זה. המנעות ממס או הפחתת מס ניתן לראותן כבלתי נאותות אפילו אינן נוגדות את החוק.

" הוראה זו מהוה כלי אנטי-תיכנוני בידי פקיד השומה למניעת תיכנון מס "בלתי לגיטימי" (ראו: ע"א 3415/97 פקיד שומה למפעלים גדולים נ' יואב רובינשטיין ושות' חברה לבנין פיתוח ומימון בע"מ (פורסם בדינים) (להלן: "עניין רובינשטיין").

...

יצוין, כי בבקשה מיום 19.6.2013, טענה המערערת כי יש לקבל את הערעור על הסף מחמת התיישנות ו/או הסתמכות על קבלת דוחותיה לשנות המס 2004 - 2006.

אשר על כן, מקובלת עלי קביעת המשיב לפיה רכישת השליטה במערערת והעברת פעילות שיווק התוכנה מקבוצת גולן אל המערערת נועדה בעיקרה להפחתת מס לא נאותה, ועל כן, מוסמך היה המשיב להתעלם מקיזוז ההפסדים הצבורים של המערערת בשנות המס 2007 ו – 2008.

סוף דבר הערעור נדחה.

המערערת תשלם למשיב את הוצאות המשפט, ושכ"ט עו"ד בסך 76,000 ₪.

בבית המשפט העליון רע"א 7574/19 לפני: כבוד השופט י' עמית כבוד השופט נ' סולברג כבוד השופטת י' וילנר המבקש: אמנון סמרה נ ג ד המשיבים: 1. מגדל אחזקות נדל"ן בע"מ 2. פקיד שומה מפעלים גדולים בקשת רשות ערעור על החלטת בית המשפט המחוזי תל אביב-יפו מיום 23.9.2019 בע"מ 27669-01-14 שניתנה על ידי כבוד השופט מ' אלטוביה בשם המבקש: עו"ד פרופ' דוד גליקסברג בשם המשיבה 1: עו"ד שלמה אביעד זידר; עו"ד הילה בן שבת בשם המשיב 2: עו"ד חן אבידוב ][]החלטה

המבקש, עו"ד אמנון סמרה (להלן: סמרה), מייצג את חברת אפריקה ישראל נכסים בע"מ (להלן: אפריקה ישראל) בעירעור מס הכנסה שהגישה נגד המשיב 2, פקיד שומה למפעלים גדולים (להלן: פקיד השומה).

צוין, כי אמנם על-פי הפסיקה, בית המשפט ינקוט גישה ליבראלית ביחס למתן רשות ערעור על החלטות הנוגעות לעיון בתיקי בית משפט, אולם אין מקום ליתן רשות ערעור "כאשר מדובר בבקשות אשר הן חסרות כל תוחלת או אשר במסגרתן מבקש העיון אינו מעלה כל טעם ישים – ולוּ בסיסי ומינימאלי – לעיון". בהקשר זה נטען, כי הטעם היחיד שהציג סמרה למתן היתר לעיון בהסכם הפשרה, הוא חששוֹ מפני אכיפה סלקטיבית שנקט פקיד השומה כלפי אפריקה ישראל.

...

על רקע המסקנה שלעיל, פנינו לשאלה השנייה – מהן אמות המידה לבחינת בקשות לרשות ערעור על החלטות כגון דא? התבחינים שלפיהם תינתן רשות ערעור עשויים להשתנות בהתאם למאפייני ההחלטה שעליה מבקשים לערער.

ישומם של תבחינים אלו בנדון דידן, הביאני לכלל מסקנה כי בקשתו של סמרה אינה מצדיקה ליתן רשות ערעור.

אלא שבמקרה דנן, וכפי שציין חברי השופט נ' סולברג, נראה כי גם במסלול של תקנות העיון – אין מקום להיעתר לבקשה.

כך, אפילו היתייעצות בין השניים עשויה להחשב סטייה מכללי הצדק הטבעי (וראו בפסיקת בתי המשפט המחוזיים: ע"מ (מחוזי ת"א) 1029/09 קנטור נ' מדינת ישראל (פ"ש כפר סבא) (25.4.2017); עמ"ה (מחוזי ת"א) 105/86 חברת דנקנר השקעות בע"מ נ' פקיד שומה למפעלים גדולים, יז 17 (1988)).

בעיניין זה, גם בהליכי שומת מס הכנסה ישנה משמעות לתורת הבטלות היחסית שהשתרשה בכל תחומי המשפט המנהלי, במיוחד בהקשר לאותם מקרים בהם הפגם שנפל בהחלטת הרשות המנהלית נוגע לפגיעה בזכות הטיעון (ראו: דפנה ברק-ארז משפט מנהלי כרך ב 804-802 (2010)).

אין משמעות הדבר כי לצורך פסילת הספרים "יתהפכו היוצרות" ועל המשיב יוטל "נטל השיכנוע". הטלת נטל השיכנוע על המשיב אינה מתיישבת עם נקודת המוצא הכללית בערעורי מס עליה דובר לעיל כי "המוציא מחברו" יהיה בדרך כלל הנישום המערער על ההחלטה המנהלית של פקיד השומה (והשוו: ע"א 943/16 קונטירה טכנולוגיות בע"מ נ' פקיד שומה תל אביב 3, פסקה 47 (22.4.2018)).

...

מסקנה זאת מתגבשת אף בהתבסס על חלוקת הנטלים במשפט האזרחי על פי הכלל הקובע כי "המוציא מחברו עליו הראיה", החל גם בדיני המס (ע"א 9792/02 מוחמד נ' מס הכנסה - טבריה (13.9.2005) (להלן: עניין מוחמד)).

לסיכום אפוא, נקודת המוצא היא כי נטל השכנוע מוטל על הנישום.

העובדה שההליך הסתיים בפשרה, או שלא נפסקו ממצאים כלשהם ביחס לטענות שהעלו המערערים באותם הליכים, אינה משפיעה על המסקנה הרלוונטית לענייננו, כי המשיב רשאי היה לראות בנטען על ידי המערערים בכתבי הטענות משום ראיות מנהליות, המצדיקות בנסיבות המקרה את פסילת ספרי החברות.

במהלך שנת 2020 נוהלו הליכי שומה לידע, אצל פקיד שומה למפעלים גדולים (להלן: "פשמ"ג").

כך לדוגמה, בע"א 2801/06 עטרה מואטי נ' פקיד שומה תל אביב 4 (19.9.2007) (להלן: "עניין מואטי"), פסקה 7, קבע כבוד השופט ס' ג'ובראן: "בשורה של פסקי דין עמד בית משפט זה על העיקרון הכללי לפיו כאשר המחוקק מתוה מסלול ברור לבחינת קביעת חבותו של נישום בדמות הליכי השגה ייחודיים בפני גופי ערר, אין הוא יכול להזקק עוד להליכי התביעה הרגילים (ראו ע"א 175/77 מדינת ישראל נ' רמאדאן, פ"ד לב(2) 673, 674-675; ע"א 306/78 קרוליק נ' עיזבון המנוח פנחס, פ"ג לג(1) 496, 499; ע"א 1130/90 חברת מצות ישראל בע"מ נ' עריית קרית אתא, פ"ד מו(1) 778, 782; רע"א 1327/93 מנהל מס שבח ירושלים נ' עו"ד בסט (לא פורסם); רע"א 2425/99 עריית רעננה נ' י.ח. יזום והשקעות בע"מ, פ"ד נד(4) 481, 492 ...". ובאופן דומה, בפיסקה ח' לפסק הדין בע"א 9168/06, יורם יזדי נ' פקיד שומה י-ם 3 (19.1.2010) (להלן: "עניין יזדי"), קבע כבוד השופט (כתוארו דאז) א' רובינשטיין : "למערער לא ניתן חופש בחירה, להחליט להגיש המרצת פתיחה במקום להגיש ערעור לפי פקודת מס הכנסה. "מזמן נפסקה ההלכה, שמקום שהנישום רשאי לערער על שומה, אין הוא יכול ללכת בדרך אחרת, אלא אם כן החוק עצמו משאיר בידו את הברירה" (עניין רמאדאן, עמ' 674 - השופט ויתקון; ע"א 2801/06 מואטי נ' פקיד שומה תל-אביב 4 (לא פורסם); רע"א 11913/05 פקיד שומה נתניה נ' חזן (לא פורסם); ע"א 5065/06 מסעדת הקדרים בע"מ ואח' נ' פקיד השומה חיפה (לא פורסם)).

לאור זאת ובהיעדר גורם שפוטי אחר אשר הוסמך לכך בחוק, נקבע בעניינים אלה "חריג השאלה העקרונית". בבג"ץ 764/88 דשנים חומרים כימיים בע"מ נ' עריית קרית אתא (17.2.1992), בעמ' 799, הסביר את הדברים כבוד השופט לוין: "מכאן, שסמכותו של מנהל הארנונה מצומצמת היא ומוגבלת לנושאים עובדתיים, טכניים ברורים בלבד. לשאלות עקרוניות יותר, כמו הקריטריונים שנקבעו לאופן הטלת הארנונה, סבירות גובה הארנונה וכדומה, אין הוא רשאי להדרש. אם זה הדין בסמכותו של מנהל הארנונה, ממילא זהו גם הדין לגבי סמכותה של ועדת הערר והשופט המחוזי, שכן אלו מהוות ערכאות ערעור על החלטותיו של הנ"ל. מכאן, שבסוגיות אלה יכול בעל דין לעתור לפנינו, ובסמכותנו, כבית-משפט גבוה לצדק, לידון בעיניין ולהעניק סעד." לא כך הם פני הדברים בכל הנוגע לסמכותו של פקיד השומה ולסמכותו של בית המשפט המחוזי היושב כערכאת ערעור על צו שזה הוציא.

...

בהתאם להליכים אלה שנקבעו בפקודה, זמנו של ערעור לבית המשפט הוא רק אחרי סיומו של שלב ב' של דיוני השומה – לאחר שנדונה ונדחית השגה שהגיש נישום, והערעור נעשה בפני בית המשפט המיועד לכך ולא במסגרת תביעה אזרחית רגילה.

משהגעתי למסקנה זו, איני נדרש לטענות שהעלה המשיב בדבר אי התאמת התביעה להליך של המרצת פתיחה.

אלא שאין דרכו של בית משפט לתת יותר ממה שצד ביקש, ומשכך שעה שבקשתו של המשיב בהתאם להבהרתו האחרונה היא למחיקה על הסף ולא לדחייה – הרי שמשמצאתי כי יש להיעתר לבקשה – כך אורה.

סוף דבר בקשת המשיב מתקבלת ואני מורה על מחיקת המרצת הפתיחה.