ניכוי הוצאות דמי החכירה ששולמו למינהל מהכנסה שנתית שוטפת

אין חולק כי החל משנת 1945 נדרשו כל חברי כפר סירקין, בכללם קבוצת הפועלים וקבוצת מימוניה, לשלם דמי חכירה שנתיים מידי כל שנה (ר' ס' 72 לחוות דעת פרופ' כץ והנספחים שהוזכרו שם; גם ד"ר אורן מציינת בחוות דעתה כי קזוז דמי החכירה למפרע ששולמו על ידי קבוצת הפועלים הסתיים בשנת 1945, עמ' 29 בחוות דעת ד"ר אורן).

חוות דעת סדן/לאופר העריכה את ההשקעה בגין רכיב זה בסך של 3,055 לא"י; (5) עלויות בגין היהתחברות למערכת החשמל בסך של 82 לא"י; (6) הוצאות אדמיניסטרטיביות בסך של 137 לא"י; וכן – (7) עלויות בגין חריש עמוק בסך כולל של 724 לא"י. בחוו"ד סדן/לאופר צוין גם כי חברי התובע שילמו דמי חכירה מופרזים עבור 10 השנים הראשונות של תקופת החכירה אשר הסתמכו בסך של 952 לא"י לגבי קבוצת הפועלים, ובסך של 114 לא"י לגבי קבוצת מימוניה.

בולט בהקשר זה הדימיון בין הנוסח של ההחלטה שניתנה ביום 20.5.1974 בגדרה צוין כי "שטח זה נרכש בזמנו ע"י המתיישבים והועבר ע"ש קק"ל, בתנאים כספיים מסוימים" לבין הנוסח שצוין בהחלטת 1991 כי: "...הקרקעות היו בבעלות פרטית והועברו ע"י אגודה כפר סירקין לקק"ל ע"פ הסדרים שנקבעו אז בין הצדדים". יש לזכור כי ההחלטה מיום 20.5.1974 ניתנה לאחר שמר אלוני כבר ציין בפני ב"כ התובע כי קיבל מסמכים מן הקק"ל המוכיחים כי התובע קיבל זכוי על הישתתפותו ברכישת המקרקעין באמצעות קזוז דמי חכירה אשר התובע היה חייב לשלם לקק"ל באמצעות המינהל.

חמישית, הנתבעות הגישו חוות דעת מטעם רו"ח (עו"ד) ויסאם עסאם ובה צוין, בין היתר, כי יש לראות בהוצאות שהוציאו חברי התובע לצורך השבחת המקרקעין, כהוצאות שגם הניבו למתיישבים הכנסות ורווח ואיפשרו להם לצמוח כלכלית תוך שימוש בקרקע שהוחכרה להם לצורך מחייתם ופרנסתם.

רו"ח עסאם קובע בחוות דעתו כי למעט העלויות הישירות של רכישת המקרקעין, יתר ההשקעות במקרקעין אליהן מתייחס התובע מהוות הוצאות עסקיות שוטפות והוצאות מסוג "רכוש קבוע" ששמשו בייצור הכנסה.

...

סוף דבר כפועל יוצא מכל האמור לעיל ומהנימוקים שפורטו בהרחבה בפסק דין זה, הנני דוחה בזאת תביעתו של התובע על כל רכיביה.

עם זאת, בהתחשב בהודעתן של הנתבעות לפיהן אין הן מסתייגות מן האמור בהחלטת 1991 ומוכנות ליישמה לגבי התובע בכפוף לקיום התנאים המפורטים בה (ר' סעיף 13 בסיכומי הנתבעות), הנני קובע בזאת כי התובע יהיה זכאי לקבל מהנתבעות את מלוא ההטבות שניתנו לו על ידי הנתבעות במסגרת החלטת 1991 אך זאת בכפוף למפורט בהחלטת 1991 ובכפוף להתקיימות כל התנאים המפורטים בהחלטה זו. בהתחשב בדחיית התביעה שבפניי ולצורך פסיקת החיוב בשכ"ט עו"ד והוצאות משפט - אני סבור כי יש להביא בחשבון העובדה כי הרוב המכריע של טענות התובע נדחו במלואן בפסק דין זה. נוסף על כך נדרש להתחשב בהיקף ההוצאות שנגרמו לנתבעות לשם ניהול הגנתן מפני התביעה דנן.

אשר על כן, הנני מחייב את התובע לשלם לנתבעות, בחלקים שווים בינהן, שכ"ט עו"ד והוצאות משפט בסכום כולל של 75,000 ₪.

המחלוקות בין הצדדים הנוגעות לדמי החכירה הנן האם זכאית המערערת לנכות את הוצאות דמי החכירה כהוצאה שוטפת על פי סעיף 17 לפקודה, וכן האם יש להוסיף להכנסת המערערת "שינויים שליליים" בגין סכומים ששולמו בשל "נכסים קבועים" כמשמעם בחוק התיאומים.

בית המשפט היה מודע לקשיים היישומיים הנובעים מגישה זו, ובעיקר מהקושי להפריד בין הרכיב הפירותי להוני בדמי החכירה, אך סבר כי גישתו מתיישבת עם ההיגיון הכלכלי ועם העקרון המחייב מדידה מדויקת של ההכנסה השנתית החייבת של הנישום.

בע"א 355/76 בסו נ' מלאך, פ"ד לא(2) 359 (1977) נאמר כי "אין זה סוד, כי במציאות הרווחת בישראל, מרביתם של חוזי החכירה לדורות שנערכו ונערכים בין מינהל מקרקעי ישראל או הקרן הקיימת לישראל לבין אנשים פרטיים, כמוהם כחוזים להעברת בעלות...כמובן, הדבר תלוי בכל חוזה וחוזה לגופו, לפי ניסוח תניותיו, והדרך בה יש לפרשן ולהבינן". באותו מקרה נקבע אופיו של החוזה כהעברת בעלות בהתאם לאורך תקופת החכירה- 25 שנים עם אופציית הארכה לחוכר וליורשיו ל-72 שנים נוספות, וכן תנאי התשלום אשר שיקפו תשלום עבור הערך הריאלי של הדירה.

...

אם הנכס לא נרכש בסופו של דבר יש להתייחס למצב כשינוי אומדן חשבונאי, דהיינו היתרה הבלתי מופחתת של הנכס, שהיא ההוצאות שהוצאו לבדיקתו, תופחת כליל בבת אחת באותה שנה בה הוחלט שלא לרכוש את הנכס (ראו סמט, בעמ' 1609).

מאחר שגם המשיב מסכים כי הוצאות אלו היו מופחתות כהוצאות פחת משווי הנכס שהיה נרכש בסופו של דבר, אין למעשה הבדל עקרוני בין שתי הגישות, אלא הבדל של תזמון הפחתת ההוצאות.

לסיכום, הייתי מציעה לחברי לדחות את ע"א 10391/04, כאשר בחינת הסוגיה של הוצאות מימון תוחזר לדיון בפני בית המשפט המחוזי, וכן לדחות את ע"א 8301/04.

מלבד הוצאות הניהול הכוללות תשלומים כמו דמי חכירה למינהל מקרקעי ישראל והוצאות רישום זכויות בנכסים, היתקשר המשיב במהלך השנים עם חברות ניהול חיצוניות שנשכרו לנהל את הנכס בתמורה לשכר ניהול בשיעור 5% משכר הדירה שנגבה מהשכרת כל אחת מהדירות שבעיזבון.

עוד צוין כי "בשתי הדירות היו שיפוצים ותיקונים שוטפים בסך של כ-75,000 ₪ (חשמל, אינסטלאציה ותיקונים שוטפים) כאשר בדירה בת"א היתה הוצאה גדולה של 24,000 ש"ח לשפוץ חצוני של הבניין (כל הדיירים בבניין הישתתפו) ו-18,000 ₪ עבור שפוץ הדירה" (סעיף ה' לנספח 7 לבקשת האישור).

ממכתב מיום 17.1.2017 עולה כי האפוטרופוס גבה סך של 2,530,133 ₪ עבור "דמי ניהול האפוטרופוס [בסך] 5% מכל ההכנסות בתיק". ומשמעות הדברים כי האפוטרופוס גבה שכר ניהול בשיעור 5% גם מהרווחים שנצברו בהשקעת הכספים שבעיזבון (סעיף ו' לנספח 7 לבקשת האישור) ובנוסף, שכר שנתי בגובה 0.5% מההשקעה בתיק הכספי (נספח 9 לבקשת האישור).

הקבוצה הרביעית: "כל המעוניין בנכס עוזב, שהוא נכס מקרקעין מסוג דירה למגורים, שהמשיב שילם בגין דמי השכירות מס בשיעור31% מההכנסה "נטו" (הכנסות בנכוי הוצאות) תחת תשלום מס לפי הוראות סעיף 122 לפקודת מס הכנסה ולנוהל שהוצא מכוחו, קרי תשלום של 10% מסך ההכנסות (ללא ניכוי הוצאות), היה שעור המס המשולם נמוך יותר וזאת בתקופה שתחילתה 7 שנים טרם מועד הגשת התובענה (סעיף 139 לבקשת האישור).

...

לסיכום אני דוחה את בקשת האישור אך מהטעם שהטענות שנטענו בבקשת האישור הן בגדר "תביעה נגד רשות להשבת סכומים שגבתה שלא כדין, כמס, אגרה או תשלום חובה אחר" ואלו הבקשה דנא הוגשה לפי פרט שאינו מתישב עם הטענות שנטענו נגד 'רשות', ואותה יש להגיש לבית המשפט לו הסמכות העניינית לדון בתביעה, כפי שהארכתי לפרט בפסק הדין.

אני מורה למזכירות להעביר ליועץ המשפטי לממשלה עותק של פסק הדין לאור הליקויים לכאורה, המטרידים (ולטעמי חמורים) אליהם נחשפתי במהלך בירור בקשת האישור בכל הנוגע להתנהלות בגביית דמי ניהול לפי תקנה 1(א)(1) לתקנות השכר של האפוטרופוס, שהוא יחידה של משרד המשפטים.

אני סבורה, כי נכון יהיה למצות את ההליכים ולנסות להגיע להסכמות רוחביות וראויות בטרם תוגש, ככל שתוגש, בקשת אישור תובענה ייצוגית לבית המשפט לו הסמכות העניינית לבירור בקשת האישור לפי הפרט הרלוונטי.

המוכרים ישלמו את מס השבח ו/או מס ההכנסה, את דמי החכירה השוטפים ואת דמי ההסכמה למינהל מקרקעי ישראל, את כל המיסים והחובות לרשות המקומית ולאגודה, ומחצית שכ"ט עו"ד אסף נמרוד.

בשלושת המקרים היתקיימו נסיבות עובדתיות דומות: הרפתנים שילמו מכיסם עבור יחידות ההישתתפות שב"חצי היחסי", באמצעות ניכוי התשלומים מהתמורה שהגיעה להם עבור תוצרתם, באופן יחסי ותוך זיקה הדוקה להקף של שיווק החלב על ידי כל אחד מהם.

כפי שפורט לעיל, בסעיף 5 לחוזה פוצלה מסירת החזקה לשני מועדים, בהפרש של שנתיים ביניהם: מסירת החזקה במשק החקלאי - ביום 10.1.95, עם השלמת התשלום של מלוא מחיר המשק; ומסירת החזקה במבני המגורים ובמחסנים - ביום 10.1.97.

הצדדים דנן מצאו לכלול בחוזה המכר שני סעיפים נפרדים, שמסדירים את יתרת התשלומים השוטפים ואת ההוצאות שב"קו התפר" של השלמת העסקה (לעומת זאת, בעיניין כפר ידידיה הוסדרו כל תשלומי "קו התפר" בסעיף אחד, סעיף 16 של חוזה המכר; ראו בסעיף 18 לעיל).

...

לפיכך מסקנתי היא שגם אם מבחינה מילולית-דווקנית ניתן לטעון כי בשל המונח "היטל" שברישא של סעיף 6 א'; ובשל המועד של "אירוע המס" על פי חוק העזר (1996); חייבים המוכרים בתשלום היטל הביוב - הרי במקרה דנן, פסיקה בדרך של "ייקוב הדין את ההר" לא תתיישב עם המציאות לאשורה ותעמוד בסתירה להבחנה המהותית בין זיכוי או חיוב "הוני", לבין ההסדר "השוטף-פירותי" שבסעיפים 6 ו- 9 לחוזה המכר.

סיכום מסקנתי היא, איפוא, כי הן אירוע הזיכוי "ההוני" ב"כספי תנובה", והן אירוע החיוב "ההוני" בהיטל הביוב, צריכים ליפול בחלקם של הקונים, כאירועים כספיים "הוניים" שאירעו שנים רבות לאחר שהקונים רכשו את המשק, בצירוף כל הזכויות והחובות שנלווים לכך.

לפיכך נדחות הן התביעה העיקרית והן התביעה שכנגד.

בשנות המס שבערעור ובשנים שקדמו להן, ניכו המערערים מהכנסתם השנתית השוטפת את הוצאות דמי החכירה ששלמו למינהל.

טענות המערערים הפסיקה מבחינה בין "חכירה תפעולית" לגביה נקבע כי דמי החכירה יותרו בנכוי מההכנסה השוטפת של העסק לבין "חכירה מימונית" לגביה נקבע כי מדובר בהוצאה הונית שאינה מותרת בנכוי שוטף.

...

למקרא טענות הצדדים, מקובלת עליי טענת המערערים לפיה עניינם של הערעורים שלפני ביישום ההלכות שנקבעו בפסקי הדין האמורים.

בעניין פי גלילות, נקבע (שם פסקה 14): "ביחס לחכירות של קרקע ובניינים, קובע התקן הבינלאומי לחשבונאות מס' 17...בדרך כלל, מאחר שמקרקעין מאופיינים בתקופת חיים שאינה מוגבלת בזמן, יש לסווג חכירה כזו כחכירה תפעולית, וזאת במקרה בו אין הבעלות בקרקע צפויה לעבור לחוכר בתום תקופת החכירה. הסיבה לכך היא שבמקרה כזה אין מועברים לחוכר כל הסיכונים והתגמולים הכרוכים בבעלות על הקרקע". בהמשך סייג בית המשפט קביעה זו וכך קבע (שם, פסקה 14): "עם זאת, קביעה זו יש לסייג בהתחשב במאפייניהן המיוחדים של חכירות המבוצעות על ידי המנהל. סעיף 1 לחוק יסוד: מקרקעי ישראל, קובע כי הבעלות במקרקעי ישראל לא תועבר. בשל הגבלה זו נוהג המנהל להחכיר מקרקעין לתקופות ארוכות במקום להעביר את הבעלות בהן. לפיכך, חכירות מעין אלו אף הן דורשות ביצוע הבחנה בין חכירות תפעוליות לחכירות מימוניות בהתאם למאפייניהן ולאינדיקציות שונות". לפיכך, ובהתחשב בכלל נסיבות העניין כפי שפורטו לעיל, נראה כי גם את העובדה שבהסכם החכירה לא הוקנתה למערערים זכות לרכישת המקרקעין בתום תקופת החכירה ולא נקבעה אופציה להארכת תקופת החכירה, יש לזקוף לטובת המערערים ולקבוע כי הוראות אלה תומכות במסקנה שבהסכם החכירה לא הוקנו למערערים זכויות בעלות או קרובות לכך.

הרחבתי בעניין קר פרי הן בעניין זה והן בעניין שנומק לעיל ואני מוצא כי הנמקותי שם ישימות בערעור זה. סוף דבר אני מקבל את הערעורים בעמ"ה 1249/08, 1250/08 ו – 1252/08.

המשיב ישלם למערערים את אגרות בית המשפט וכן הוצאות המשפט בסך 3,000 ₪, ושכ"ט עו"ד בסך 40,000 ₪.