הוצאת שומת מס חדשה תוך כדי ערר על השומה הקודמת

בעקבות רכישת מניות בראלי ע"י העוררת, הוציא המשיב לעוררת שומת מס רכישה (שמספרה 117119269) בשל רכישה של מניות ב"איגוד מקרקעין" לפי שווי מקרקעין של 11,340,220 ש"ח ומס רכישה בסכום של 680,413 ש"ח. העוררת חלקה על שומת מס הרכישה של המשיב והגישה השגה ביום 11.12.2018.

כל זמן שהסכם התמ"א כלל אינו חתום על ידי מלוא הבעלים, כנדרש בחוק, וכתנאי בלעדי להתקיימותו של הפרויקט שממילא טומן בחובו קשיים רבים, כלכליים, תכנונים ומשפטיים יחדיו, ותוך כך לפטור את העוררת משומת המס נושא ערר זה. לחילופין, לאור עמדת ועדת הערר בעיניין גב-ים, מבקשת העוררת לקבוע ,לכל הפחות, את שווי המכירה בהתאם לתמורה הנקובה בהסכם רכישת המניות בסך כולל של 1,800,000 ש"ח המשקפת, כפי שהוכח על ידי העוררת באמצעות שמאות מטעמה, את התמורה החוזית המתאימה גם במקרה של רכישת המקרקעין ישירות.

לפיכך, אין במכירת הזכויות, כדי לגרוע כהוא זה בזכויות בראלי לפי הסכם התמ"א. לא זו אף זו, בהסכם רכישת מניות חג'ג' בחברת בראלי מיום 24.7.2017, הצהירה חג'ג', כי למיטב ידיעתה לא נתקבלה כל פניה ו/או טענה מב"כ בעלי הדירות לגבי נפקות ו/או המשך קיומו של הסכם התמ"א ותוך 45 יום יחתם הסכם התמ"א על ידי כל בעלי הדירות שרכשו את דירותיהם מבעלי הדירות הקודמים (חתימות זו של בעלי הדירות החדשים נקבע כתנאי מתלה לעיסקת רכישת המניות).

...

המסקנה כי נכס פלוני נבלע למעשה בזכות במקרקעין או בנכס אחר והוא חלק ממנו משמעה כי הוא אינו נכס עצמאי וכי אין להכלילו ברשימת הנכסים של האיגוד (בשלב הראשון).

הנה כי כן, גם טענה זו, דינה להידחות.

סוף דבר בראלי הינה בגדר "איגוד מקרקעין" עובר לרכישת מניותיה ע"י העוררת בחודש אפריל 2017.

בפנינו ערר על החלטת המשיב מיום 19/9/2021, במסגרתה דחה המשיב את השגת העוררים על שומה מתוקנת שהוצאה על ידו מיום 6/1/2021.

המשיב ציין בהחלטתו כי על פי הסמכות הנתונה לו בסעיף 85(א)(3) לחוק מסוי מקרקעין הוא החליט לתקן את שומות מס השבח שהוצאו לעוררים, וזאת מאחר שהוצאות הקמת המבנה שעמד על המקרקעין מושא הערר משנת 1974 הופחתו במלואן בהתאם לשעורי הפחת הקבועים בתקנות הפחת.

עוד נטען כי העוררים היו מודעים לכוונתו של המשיב לתקן את השומה, וזאת לאחר שהוגש על ידם הערר הקודם, ועל כן אין מקום לקבל את טענתם בדבר פגיעה שנפגעו כתוצאה מתיקון השומה, וכן אין מקום לקבל את טענתם באשר להסתמכות על ההחלטה בהשגה הראשונה, אשר בעקבותיה קיבלו החזר של כספים.

לפיכך, ספק בעינינו אם ניתן לאחוז בטענה בדבר העדר סמכות במצב הדברים הנ"ל. טענת העוררים באשר לתיקון של הטעות שנעשתה, אשר נטען לגביה כי איננה בגין עובדות חדשות אשר לא עמדו לנגד עיניו של המשיב טרם תיקון השומה, אף היא טענה שלא ניתן לקבלה.

העורר 2 טען כי על פי הידוע לו ועל פי אופן הדיווח של אביו המנוח, הנ"ל היה מדווח על הכנסותיו והוצאותיו לבד למס הכנסה, לא נעזר במנהל חשבונות או ברואה חשבון, וכי הוא לא ידע כי הוא רשאי לנכות פחת בשל הוצאות, ועל כן לא הגיש אף פעם כל טופס לפקיד השומה בכדי לנצל את הפחת בגין בניית המבנה או בשל ציוד שרכש ואשר שימש את עסקו.

צוין כי רק לאחר פגישה עם נציג פקיד השומה הופנתה תשומת ליבם כי ניתן לקבל פחת בשל ציוד כיבוי אש שנרכש עבור העסק, והשומה במס הכנסה תוקנה בהתאם תוך הכרה בהוצאה, וגם אז מדובר בהכרה בהוצאה בפריסה לפי תקנות הפחת.

...

לטעמנו, מתוך המסמכים המצויים בנספח ח' לתצהיר המשלים (מסמכים מתוך תיק הקבע של האב המנוח אצל פקיד השומה), עולה כי מדובר היה באדם אשר היה מודע לזכויותיו, היה מודע לאפשרויות של ניכוי הוצאות, ידע לפנות לפקיד השומה לצורך בירורים, לצורך בקשות לתיקון שומותיו, ואף לכל הפחות בחלק מהזמן הסתייע בשירותיו של מייצג, מר צבי צימרמן.

לטעמנו, בנסיבות האמורות, לא ניתן לקבל את הנטען בתצהירו של העורר 2.

אשר על כן, הערר נדחה.

יו"ר הוועדה, השופט אביגדור דורות לפנינו ערר על החלטת המשיב מיום 31.7.19 בגדרה נדחתה השגת העורר על שתי שומות מס שבח שהוציא המשיב, בנוגע למכירת שתי דירות בשנת 2018.

כותרתו של סעיף 72ב, היא "שלילת פטור לזכות במקרקעין שנתקבלה אגב פירוק איגוד". תכליתו היא להבטיח שבעל מניות שנהנה מפטור ממס בעת שקבל לידיו זכות במקרקעין אגב פירוק איגוד שבבעלותו (לפי סעיף 71 בחוק), לא יהנה מפטור נוסף בעת מכירתה, תוך שהמס יחושב – כדי להבטיח שתישמר רציפות המס – כאילו המכירה בוצעה במועד פירוק האגוד.

הפרשנות של העורר מנוגדת לתכליתו של התיקון בכללותו, שבמסגרתו ביקש כאמור המחוקק "לבטל את הפטור ממס שבח הקיים כיום גם לבעלי כמה דירות המחזיקים בדירות להשקעה" – ולא להוסיף פטור חדש למי שלא היו זכאים לו קודם לכן.

...

על רקע האמור, הוחלט להוסיף לחוק הוראת מעבר שלפיה, בעת מכירת דירות מגורים מזכות שנרכשו לפני כניסתו לתוקף של התיקון לחוק (1.1.2014) "יחושב מס השבח בצורה ליניארית, כך ששבח שייוחס לתקופה שעד [...] 1 בינואר 2014 יהיה פטור ממס שבח, ואילו שבח שייוחס לתקופה שמיום זה ואילך יחויב במס בשיעור של 25%". טענות העורר בתמצית העורר מסתמך על לשונו של סעיף 72ב(א) לחוק וטוען כי נקבע בסעיף, בצורה מפורשת, כי רק מוכר שביקש פטור לפי פרק חמישי 1 לחוק, יחויב במס לפי ס"ק(ב).

המסקנה היא כי חל הסדר המיסוי הקבוע בסעיף 72ב לחוק ומומב אינה יוצאת מתחולת הסעיף.

סוף דבר לאור כל האמור לעיל, אציע לחברי הועדה לדחות את הערר ולחייב את העורר בהוצאות ובשכ"ט עו"ד. בקביעת סכום החיוב יש להתייחס לעובדה שהצדדים ויתרו על הגשת תצהירים ולא היה צורך לקיים ישיבות הוכחות.

על כן, ישלם העורר למשיב הוצאות ושכ"ט בסכום כולל של 12,000 ₪ תוך 45 ימים מהיום.

על מנת לקבוע עמידה במבחן הסובייקטיבי – שומה על ועדת הערר להשתכנע כי כוונת הרוכש במועד הרכישה, הייתה להתגורר בדירת המגורים הנרכשת, ולקבוע כי קיימות ראיות מהימנות לכוונתו זו, בלא שנימצא מקום להטיל בהן ספק.

ראו לעניין זה גם ו"ע 6584-05-21 מוטי דביר ואח' נ' מנהל מסוי מקרקעין מרכז (21.2.2023) (להלן – פרשת דביר), שם נקבע: "המועד שצריך להבחן אינו המועד בו ניתנו מלוא האישורים ותכנית ההריסה מומשה, אלא המועד בו ברור מה הנתיב בו בחרו העוררים לפסוע. הפסיעה בנתיב – בדמות פעולות של ממש מסוג הכנת תכנית מדידה והגשת הבקשות המתאימות, מלמדת על הכוונה הברורה להרוס את הבית והוצאתה אל הפועל בנתיב הנידרש לשם כך – אשר אכן מעצם טבעו דרוש לו זמן (הגשת הבקשות המתאימות והוצאת האישורים הנדרשים, כמו גם מכירת כמחצית המיגרש ושינוי תוכניות הבנייה בהתאם). העובדה כי הדבר אורך זמן, אין בה כדי לטשטש את התמונה – ולפיה סמוך לרכישה וקודם לקבלת החזקה, החלו העוררים בעשיית הפעולות הנדרשות כדי להביא למימוש תכניתם להרוס את הבית, למכור חלק מהחלקה ולבנות על גבי היתרה." וכן ראו: ו"ע 58675-09-14 עו"ד דורון סילבה פריאנטה בנאמנות נ' מנהל מסוי מקרקעין תל אביב (28.2.2016).

לטענת העוררים, המשיב הוציא להם שומת מס רכישה לפי מיטב השפיטה על פי סעיף 79א(א) לחוק מסוי מקרקעין, וזאת בחלוף המועד הקבוע בחוק לעשות כן, וללא כל נימוק מוצדק.

סעיף 108 לחוק מסוי מקרקעין, שעניינו "פגמים וליקויים", קובע כדלקמן: "הודעה שניתנה או כל פעולה אחרת שנעשתה לפי חוק זה לא יגרע תוקפן בגלל פגם בצורה או בגלל טעות, ליקוי או השמטה שאין בהם כדי לפגוע בעיקר או להטעות". במקרה שלפנינו, אכן הכותרת של החלטת המשיב מיום 30.4.20 (נספח 5 לתצהיר העורר) היא "פירוט נימוקים לקביעת שומת מס רכישה לפי מיטב שפיטה על פי סעיף 79א(א) ברכישת זכות במקרקעין". יש לבחון איפוא האם מהותית מדובר בשומה לפי מיטב השפיטה.

יתר על כן, ההחלטה מיום 30.4.20 ניתנה במסגרת המועד הקבוע בסעיף 85 לחוק וניתן להווכח כי העובדה החדשה שנודעה למשיב, בדבר הריסת הבית והוצאת היתר בניה – בהחלט עשויה להקים עילה לתיקון שומה לפי כל אחת מן החלופות של סעיף 85(א) לחוק.

כאמור, מדובר בהחלטה על תיקון השומה העצמית, אותה רשאי המשיב להוציא תוך 4 שנים ממועד אישור השומה העצמית.

...

תמצית טענות העוררים: בחינת החלטת המשיב (נספח 7 לערר), על פי לשונה ותוכנה, מובילה למסקנה כי מדובר בהוצאת שומה לפי מיטב השפיטה לפי סעיף 79(א) לחוק, ולא מדובר בטעות רק בכותרת ועל כן המשיב לא הוציא החלטה לתיקון שומה לפי סעיף 85 לחוק.

לדעתי אין מדובר רק בספק, אלא הרבה מעבר לכך! אני שותף מלא להתרשמותה של יו"ר הוועדה באשר למסקנה העולה מהראיות ועדותם של העוררים.

לאור האמור אני מסכים ומצטרף לקביעת יו"ר הוועדה שדין הערר להידחות.

סוף דבר: הערר בעניין מהות העסקה – האם רכישה של קרקע או דירת מגורים – נדחה על דעת כל חברי ועדת הערר.

בעקבות מתן פסק הדין בערר הקודם, הוציא המשיב שומות מס רכישה חדשות בחודש מרץ 2022.

כאן נציין כי סעיף 85(א) לחוק מסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשכ"ג-1963, עליו התבססה למעשה בקשת התיקון, קובע לאמור: "המנהל רשאי, בין ביזמתו ובין לפי דרישת מי ששילם מס, לתקן שומה שנעשתה לפי סעיף 78(ב) או (ג) או לפי סעיף 82, תוך ארבע שנים מיום שאושרה כשומה עצמית או מיום שנקבעה שומה לפי מיטב השפיטה, לפי העניין, בכל אחד מהמקרים האלה:

(1)   נתגלו עובדות חדשות העשויות, לבדן או ביחד עם החומר שהיה בידי המנהל, בעת עשיית השומה, לחייב במס או לשנות את סכום המס; (2)   המוכר מסר הצהרה בלתי נכונה שהיה בה כדי לשנות את סכום המס או למנוע תשלום מס; (3)   נתגלתה טעות בשומה.

כאמור, בפסק הדין בערר הקודם הוחלט להחיל על העוררת את תנאי הסדר הפשרה הכללי, וזאת לפנים משורת הדין ומכוח סמכות ועדת הערר לפי סעיף 89(ב) לחוק מסוי מקרקעין, לפיו "הועדה רשאית לאשר את השומה, להפחיתה, להגדילה, לבטלה או להחליט בדרך אחרת כפי שתראה לנכון" (קו ההדגשה איננו במקור).

...

המשיב החליט להעמיד את השווי על 45,000 ש"ח למ"ר, וזאת בהתאם למסקנה אליה הגיע משרד השמאים גרינברג אולפינר ושות' בחוות דעתו מחודש יוני 2017.

" (מתוך סעיפים 1.7 ו- 1.8 להשגה הכללית) ובכן יש לציין כאן שלוש נקודות: (1) לא נטען ולא הוכח כי חל שינוי (צמצום) בהיקף השטחים הכולל שמותר לבנות בפרויקט כתוצאה של החלטה מאוחרת של מי ממוסדות התכנון הנוגעים לעניין; (2) לדברי המשיב, שלא נסתרו, לא הוגשה כל בקשת תיקון על ידי רוכש מקרב מאות הרוכשים שכן הצטרפו להסדר הפשרה הכללי, בטענה כי בסופו של דבר שטח דירתו קטן מן השטח שהובא בחשבון בחישוב חבותו במס רכישה; (3) ככלל, שלושת בנייני המגורים בפרויקט הם בעלי צורה מלבנית ונבנו בקווים ישרים, כך שיש לשער כי שינוי מהותי בשטח שלוש הדירות של העוררת (המצויות בשלושה בניינים שונים) היה מלווה בשינוי דומה בדירות מעליהן ומתחתיהן (אלא אם דווקא בקומות של העוררת, ובהן בלבד, נעשתה חלוקה מחדש של השטח הקומתי הכולל בין הדירות השונות באותן קומות).

יחד עם זאת, ובהמשך ישיר לקו שהנחה אותנו בפסק הדין בערר הקודם, אנו קובעים כי אם בעתיד הסדר הפשרה הכללי ייפתח או יתוקן בשל שינויים שחלו בהיקף השטחים למגורים, כך שהחיוב במס רכישה של רוכש או רוכשים שהם צד להסדר הפשרה הכללי יופחת למפרע כתוצאה מכך, אזי שינוי או תיקון דומה יוחל, בהתאמה, ובשינויים המחוייבים, גם על דירות העוררת.