הבחנה בין מס שבח מקרקעין למס רווחי הון

הבחנה זו, שבין מס שבח המקרקעין לבין מס ריווחי ההון, אינה מובנת מאליה.

...

החלטנו לדון בבקשה כאילו ניתנה רשות ערעור והוגש ערעור על-פי הרשות שניתנה.

דין הערעור להתקבל.

אמנם, בהסכם נרשם כי המערער ישלם "בתשלום נטו סך בש"ח השווה ל- 68,500$...", אך בד בבד, ומניה וביה, הסכימו הצדדים גם על חלוקה ביניהם בתשלום המיסים, כאשר המערער התחייב לשאת בתשלום "מס שבח". כך נאמר במפורש, ואין לקרוא לתוך ההסכם התחייבויות נוספות שאינן מנויות בו. דין דומה יש לייחס לסעיף בהסכם, המורה כי "הקונה יהיו אחראים לכל נזק, תשלום או הוצאה שיגרמו למוכר לאחר החתימה על הסכם זה בגין הנכס...". סעיף זה אינו יכול לאצור בתוכו התחייבות של המערער לשלם למשיב סכומי מס שלא ננקבו באותו סעיף בהסכם העוסק במפורש בעניין זה, ובוודאי לא סכומי מס הנובעים ממקורות הכנסה כאלה ואחרים של המשיב ורעייתו, שאינם עסקת-המכר עצמה.

התוצאה היא כי הערעור מתקבל.

בית המשפט קמא ציין טעמים נוספים להבחנה בין מרכיב נייר הערך לבין מרכיב שער החליפין, ובין השאר: ניתן לחשב באופן מדויק את ההפסד או הריווח הנובע משינוי בכל אחד מהרכיבים האמורים; בצידו של כל אחד מהמרכיבים חשיפה לסיכון עצמאי מבחינת המשקיעים; והפרשנות האמורה מובילה לסימטריה בגבייה, שכן רווח הון כתוצאה מעליית שער החליפין במקרה של השקעה בנייר ערך הנקוב במט"ח פטור ממס.

לשון הסעיף: סעיף 92 לפקודה מתיר לנישום לקזז הפסדים הוניים, אולם קזוז כאמור מוגבל אך ורק כנגד הכנסות הוניות שחל עליהן מס רווח הון או מס שבח מקרקעין.

...

אשר על כן, דין הערעורים להידחות, והשומות שהוציא המשיב בצו לכל אחד מהמערערים עומדות בעינן.

משכך, לא נדרשתי לטענות הצדדים באשר לקשיים שונים ביישומה של גישת שני הנכסים, כגון תחולתה על נכסי מקרקעין הנמכר בחו"ל שמחירו נקוב במטבע חוץ וכיו"ב. אשר על כן הערעורים נדחים.

המשנה לנשיאה א' רובינשטיין: לאחר העיון החלטתי להצטרף לחוות דעתו של חברי השופט עמית.

המסגרת המשפטית על חוק מסוי מקרקעין חוק מסוי מקרקעין כולל בחובו שני רכיבים עקריים; האחד, המרכזי, הנו הטלת חיוב במס ריווחי הון הנובע לבעל זכות במקרקעין בעקבות ביצוע עסקה בהם (ראו א' נמדר מס שבח מקרקעין - בסיס המס 70 (2012); י' הדרי מסוי מקרקעין כרך א' 31 (2012)).

לאחרונה דן בית המשפט העליון בהרחבה בסוגיה במסגרת ע"א 2587/12 מלונות צרפת ירושלים בע"מ נ' מנהל מס שבח איזור ירושלים (8/7/2013) וקבע כי המבחן העקרי להבחנה בין מקרקעין והמחוברים להם למיטלטלין הנו מבחן הכוונה, "במסגרתו יש לבחון האם הייתה מלכתחילה כוונה לחיבור של קבע" (שם, פסקה 13).

...

סוף דבר בשים לב לכל האמור לעיל שוכנענו כי דין הערר להידחות על כל חלקיו וכי החברה הייתה במועד הרלבנטי איגוד מקרקעין כהגדרתו בחוק מיסוי מקרקעין.

אשר על כן אנו דוחים את הערר.

העוררות ישלמו למשיב הוצאות משפט ושכר טרחה בסך כולל של 50,000 ₪.

סעיף 7א' לחוק מסוי מקרקעין השווה בין חישוב מס השבח בחוק מסוי מקרקעין לחישוב מס ריווחי ההון לפי פרק ה' לפקודת מס הכנסה.

כך למשל ההבחנה בין נכסי מקרקעין לנכסים אחרים, גררה דיונים בשאלה אילו מיטלטלין ייחשבו כמחוברים ואילו ייחשבו כנפרדים מהמקרקעין (ראו למשל ע"א 2587/12 מלונות צרפת ירושלים בע"מ נ' מנהל מס שבח איזור ירושלים (8.7.2013)).

...

סוף דבר בשים לב לכל האמור, הננו קובעים כי ליגת תעשיות והשותפות לב הדר יסווגו, במועדי העסקאות נשוא העררים שבפנינו, כ"איגודי מקרקעין".

בהתאם, אנו דוחים את העררים וקובעים כי על העוררות לשלם מס רכישה בגין רכישת הזכויות באיגוד מקרקעין בהתאם לשומות שהוציא המשיב.

כמו כן, הננו מחייבים את העוררות לשלם למשיב הוצאות ושכר טרחה בכל אחד מהעררים בסך של 10,000 ₪.

ודוק, במרבית המקרים יש להניח כי ההמנעות מלנכות את הפחת נובעת מאי ידיעה של הנישום או טעות מצידו, שכן, במקרה הרגיל, שעורי המס המוטלים על הכנסה עולים על שעורי המס המוטלים על ריווחי הון, וכפועל יוצא שווי ההטבה גבוה יותר לפי פקודת מס הכנסה מאשר לפי חוק מסוי מקרקעין (להבחנה בין מסוי הכנסה ומיסוי ריווחי הון וטעמיה ראו חוות דעתי בע"א 8942/15 שירצקי נ' פקיד שומה ת״א 4, פסקות 3–5 (26.12.2018), והמקורות הנזכרים שם).

מלומדים עמדו לא אחת על הדמיון המהותי, בין מס שבח מקרקעין למס ריווחי הון, וכפועל יוצא מכך עמדו על העידר הצדקה לפרשנות שונה של הסעיפים האמורים לעניין ניכוי הוצאות (הדרי, בעמ' 354; נמדר בעמ' 362–363).

...

לאחר הצגתם בצורה תמציתית ומדויקת כדרכו, הוא מגיע למסקנה כי הגם שהם "מעוררים אומנם את השאלה, אם לא התכוון המחוקק בסעיף 88 לניכויי פחת שנוכו בעבר למעשה", יש לדחות פירוש רחב זה מהטעם ש"לא זה בלבד שהיה עומד בסתירה לנוסח הכתוב, אלא שהיה בו משום השלמה עם המצב, בו נבצר מהנישום לקבל את הפחת בגלל אשמתו בלבד.

מכאן שדין הערעור להתקבל.

סוף דבר: אציע לחבריי כי הערעור יתקבל, במובן זה שבמקרה שלפנינו, בו נמנעה החברה במהלך השנים מלדווח על הכנסתה החייבת במס הכנסה בגין נכס המקרקעין, יש לראות את הסכומים אשר יכולה הייתה לנכות כפחת כ"סכומים הניתנים לניכוי לגבי מקרקעין לפי סעיף 21 לפקודת מה הכנסה", ולהפחיתם משווי הרכישה, באופן שיגדיל את השבח בגינו תחויב במס.